Неотделимые улучшения бухгалтерский и налоговый учет

Учет неотделимых улучшений арендованного имущества

Улучшение арендуемого помещения предполагает капитальные вложения с целью изменения и модернизации его технических характеристик. Арендатор может сделать отделку, провести реконструкцию и достройку, установить новое или доработать оборудование – и это повысит удобство использования имущества и увеличит его стоимость. В связи с этим возникают вопросы, связанные с налоговым и бухгалтерским учетом арендованного имущества.

Отделимые и неотделимые улучшения: в чем разница

Для правильного налогообложения и учета все произведенные с имуществом изменения нужно правильно классифицировать.

Улучшение отличается от обычного ремонта, который проводится с целью устранения повреждений и следов естественного износа. Ремонтные работы учитываются как текущие расходы и в бухучете, и в налоговой отчетности.

Улучшения бывают отделимые и неотделимые, и различия между ними не всегда четкие. В некоторых спорных случаях для решения этого вопроса судом может быть назначена экспертиза. Так, к отделимым относится все, что съемщик может забрать, не причиняя непоправимого вреда арендованному имуществу. Неотделимыми же считаются те, которые нельзя демонтировать, не повредив помещение или здание (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Повреждениями в таком случае являются следы креплений и шурупов, дефекты отделки потолков и стен и т.д. Например, к неотделимым изменениям относят установку систем охранной и пожарной сигнализации, замену окон, дверей и рольставней, установку кондиционеров и т.д. Но в некоторых случаях суд может признать такие усовершенствования отделимыми, если ущерб при демонтаже небольшой и легко поправим.

Отделимые улучшения признаются основными средствами арендатора и подлежат бухгалтерскому и налоговому учету как отдельные объекты ОС. А вот правила учета неотделимых улучшений нередко бывают неоднозначными.

Как арендатору учесть неотделимые улучшения помещения

Если арендодатель дал согласие на проведение неотделимых улучшений, то после окончания срока действия договора он должен возместить их стоимость. Арендатор в этом случае учитывает сумму возмещения в налоговых доходах, начисляет НДС и выставляет арендодателю счет-фактуру. Затраты на модернизацию нужно включить в расходы, входной НДС по которым принять к вычету.

Если расходы на неотделимые улучшения не возмещаются, арендатор учитывает их в налоговом и бухучете как основные средства на счете 01. И они числятся так на протяжении всего срока аренды, до момента возврата собственнику вместе с арендованным имуществом.

Основные средства облагаются налогом на имущество. С 2019 это актуально только для недвижимых объектов, с движимого имущества налог не взимается. В отношении неотделимых изменений правило действует следующим образом:

  • если арендованное и усовершенствованное имущество движимое – неотделимые улучшения также относятся к движимому и не подлежат налогообложению.
  • если же арендуется недвижимость, то с неотделимых улучшений нужно будет уплатить налог.

Невозмещаемые неотделимые улучшения арендатор может учитывать как амортизируемое имущество и начислять по ним амортизацию в целях налогообложения прибыли. Но это возможно только при наличии письменного согласия арендодателя на проведение этих улучшений.

В рамках бухгалтерского учета начисляется амортизация, исходя из срока полезного использования, равного оставшемуся сроку аренды. В налоговом учете – на основе СПИ объекта аренды или классификации ОС, если для улучшений есть подходящая амортизационная группа. Амортизационная премия не применяется.

Если договор аренды заканчивается раньше срока истечения амортизации, недоамортизированную остаточную сумму, учесть в расходах нельзя.

Передача неотделимых улучшений арендодателю определяется как реализация, т.е. возникает вопрос налогообложения по НДС. Если стоимость модернизации арендодатель компенсировал, то это обычная возмездная передача, и с суммы возмещения нужно исчислить налог на добавленную стоимость. Если улучшения невозмещаемые, имеет место безвозмездная передача. В этом случае арендатор должен начислить НДС на их рыночную стоимость и выставить счет-фактуру в одном экземпляре – только себе.

Подробная информация о неотделимых улучшениях имущества в видео-лекции Крутяковой Т.Л . в КонсультантПлюс.

Заполните форму ↓ и получите бесплатную демонстрацию.

Источник: http://m-style.su/news/uchet-neotdelimykh-uluchsheniy-arendovannogo-imushchestva/

Улучшения: отделимые и не очень

Компании часто арендуют или сдают в аренду помещения, которые в процессе деятельности претерпевают ряд изменений — отделимых или неотделимых улучшений. Однако собственник помещения не всегда бывает рад этим изменениям. Расскажем о том, что собственнику и арендатору нужно знать о производимых улучшениях.

Чем отличаются отделимые улучшения от неотделимых

Отделимость и неотделимость улучшений зависит от того, утратит или нет арендуемый актив свои свойства, если эти улучшения изъять (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Соответственно, разница между отделимыми и неотделимыми улучшениями в том, что первые поддерживают работоспособность актива, а вторые формируют у актива новые свойства и функции или модернизируют его.

Однако не всё так просто. С точки зрения собственника, который хочет поддержать сдаваемый в аренду актив в рабочем состоянии, например, замену старых дверей и полов на новые вполне можно рассматривать как расходы на реконструкцию с последующей капитализацией. Эти расходы направлены на продление срока полезного использования актива, хотя и не изменяют его полезной площади и не формируют новые характеристики. Подобную позицию высказывал и Минфин России (письмо от 29.02.2014 № 07-04-18/01). Но важно понимать, что если после произведённых улучшений изменится полезная площадь или объём актива, то его стоимость как объекта основных средств также должна увеличиться (постановление АС Западно-Сибирского округа от 18.03.2019 № Ф04-641/2019 по делу № А46-8255/2018).

Таким образом, по сложившейся практике и существу определения неотделимые улучшения — это результат капитальных работ, которые совершает арендатор или подрядчик, а отделимые улучшения — это самостоятельные вещи, которые можно использовать отдельно от арендованного имущества. Иначе говоря, это то, что арендатор может забрать с собой, не повредив при этом предмет аренды.

Однако судебные прецеденты по этому вопросу многообразны и непредсказуемы: когда и при каких обстоятельствах неотделимые улучшения могут перейти к собственнику вне его изначального решения?

К примеру, если арендатор устанавливает перегородки и кондиционеры, но после прекращения договора аренды решает их изъять, то суд может ему в этом отказать, потому что их нельзя демонтировать без вреда для арендованных помещений (Определение ВС РФ от 10.04.2017 № 309-ЭС17-2544).

Читайте так же:  Исковая давность аренда земельного участка

Вопрос об отделимости объектов, имеющих отношение к системам электроснабжения и кондиционирования зданий, действительно не так прост. Если арендатор установит в арендуемом активе, который изначально был оборудован собственной системой электроснабжения и кондиционирования, электрощитовые, кондиционеры и вывеску, то для их демонтажа потребуется вмешательство в инженерные системы всего здания. Поэтому такие улучшения будут признаны неотделимыми (решение АС Ульяновской области от 13.05.2016 по делу № А72-16150 /2015, постановление 5ААС от 08.07.2015 по делу А51-27347/2014, решение АС РТ от 14.04.2015 по делу А65-17489/2013, постановление ФАС Центрального округа от 07.04.2011 по делу А14-5963/2010).

Подобные улучшения изменяют функциональные возможности арендуемого актива — точно так же, как перепланировка. Например, если компания арендует актив для размещения кафе и к числу уже имеющихся туалетов добавляет туалет для посетителей с ограниченными возможностями передвижений или для посетителей с детьми, то такие улучшения следует рассматривать как неотделимые. Конечно, после окончания срока аренды можно будет всё разобрать и вернуть помещению первоначальный вид, но это потребует повторного вмешательства в коммуникации всего здания, и владелец актива на этот шаг, скорее всего, не пойдёт.

И даже самая обыкновенная замена старых стеклопакетов и дверей на новые в арендуемом помещении может стать предметом споров. На первый взгляд кажется, что эти улучшения вполне можно отделить по окончании срока аренды, а целостность офиса не будет после этого нарушена. Однако если до заключения договора аренды окна и двери рассматривались как часть недвижимости, то их замена — это всего лишь обновление неотъемлемой части этого объекта недвижимости. В связи с этим логичнее рассматривать замену стеклопакетов и дверей как неотделимые улучшения (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.10.1999 № 3655/99). Конечно, можно назначить экспертизу, чтобы определить, являются ли улучшения отделимыми, однако эксперты выдают противоположные заключения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.03.2013 № Ф07-314/13 по делу № А42-7628/2011).

При отсутствии единого жёсткого алгоритма разграничения отделимых и неотделимых улучшений нужно в каждом случае рассматривать понесённые затраты по существу и с точки зрения наличия последствий для арендованного актива: изменятся или просто поверхностно обновятся его функции.

Бухгалтерский и налоговый учет неотделимых улучшений арендуемого имущества

Может ли арендатор поставить пожарную сигнализацию стоимостью 98 691 рубль на учет в составе основных средств и списать ее стоимость в бухучете в течение срока аренды — 11 месяцев? Можно ли в налоговом учете сразу списать ее стоимость на материальные расходы? Арендодатель согласен на неотделимые улучшения, расходы компенсировать не будет.

Федик Инна Леонтьевна,
эксперт бухгалтерскому, налоговому и управленческому учету справочно-правого сервиса Контур.Норматив

В бухучете можно амортизировать в течение срока аренды

Арендатор может учесть систему пожарной сигнализации в бухучете, если есть письменное согласие арендодателя (в договоре аренды или в отдельном документе) на данное неотделимое улучшение имущества. Такое капиталовложение арендатор учитывает для целей бухучета в качестве отдельного инвентарного объекта и амортизирует его. При этом срок полезного использования может быть равен сроку аренды имущества, в отношении которого произведены неотделимые улучшения (п. 20 ПБУ 6/01).

В налоговом учете списать единовременно нельзя

Расходы произведены арендатором в форме неотделимых улучшений основных средств с согласия арендодателя, а значит, для целей налогового учета это капиталовложение является амортизируемым имуществом (неважно, что стоимость системы менее 100 000 рублей), и его стоимость учитывается через механизм амортизации (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

В общем случае амортизация по неотделимым улучшениям рассчитывается исходя из срока полезного использования арендуемого объекта имущества. Однако несмотря на то, что пожарная сигнализация в нашем примере — неотделимый объект, согласно классификации основных средств она является отдельным объектом учета и имеет свой срок службы, отличающийся от срока службы здания. Следовательно, ее амортизация рассчитывается исходя из срока ее полезного использования, определенного в соответствии с классификацией основных средств.

Системы пожарной сигнализации относятся к VI амортизационной группе (срок полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно), код ОКОФ 330.26.30.50 «Устройства охранной или пожарной сигнализации и аналогичная аппаратура».

Дополнительная информация — в статье «Возврат имущества арендатором, документооборот и учет». В частности, полезно знать, что если при возврате арендованного имущества вместе с улучшениями арендодатель не возмещает стоимость этих улучшений, то в учете арендатора их передача рассматривается как безвозмездная.

Получите бесплатный доступ в справочно-правовой сервис и задайте свой вопрос эксперту.

К вопросу о компенсируемых и некомпенсируемых улучшениях

Все улучшения арендованного имущества, произведённые за счёт амортизационных отчислений от него, принадлежат собственнику. Чтобы с собственником не возникали споры о принадлежности улучшений, кажется логичным согласование проведения неотделимых улучшений. Обратите внимание: нормы ст. 623 ГК РФ требуют согласования с арендодателем проведения неотделимых улучшений, но только в увязке с вопросом: будет или нет арендатор посягать на возмещение понесённых расходов. Таким образом, можно сделать вывод, что в настоящее время нормы ГК РФ не предписывают арендатору обязательного согласования с арендодателем осуществления неотделимых улучшений арендатором, если он изначально не планирует их перевыставить арендодателю для их компенсации или зачёта в счёт арендных платежей. Но с точки зрения дальнейших налоговых последствий сторонам изначально нужно этот вопрос обсудить.

На практике если арендатор решает провести неотделимые улучшения без ведома собственника, это может повлечь за собой даже расторжение договора аренды.

Арендатор имеет право потребовать возмещения стоимости неотделимых улучшений только после прекращения договора аренды, если иное не предусмотрено сторонами договора (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Возникает определённый диссонанс: параллельно с этой нормой в ГК РФ присутствует оговорка, что в состав арендной платы могут входить суммы подобного возмещения. Как это совместимо в периоде до окончания аренды? Если сумма последнего арендного платежа достаточна на подобный зачет.

Кроме того, возмещение возможно вне зависимости от наличия отдельного соглашения или судебного акта о взыскании сумм, израсходованных на неотделимые улучшения (п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № 65).

Неотделимые улучшения, которые арендатор произвёл с согласия собственника за свой счёт, считаются компенсируемыми, если они обозначены в договоре как возмещаемые по окончании аренды. Те улучшения, которые произведены без согласия собственника, считаются некомпенсируемыми (п. 2 и 3 ст. 623 ГК РФ).

Читайте так же:  Предварительное судебное заседание в отсутствие истца

Но представим себе, что арендатор произвёл капитальные вложения в арендованный объект, не согласовав это с собственником. Если по окончании аренды они останутся в распоряжении собственника, можно ли их также рассматривать как некомпенсируемые, хотя они и не были согласованы? К возмещаемым (компенсируемым) улучшениям относятся только те, о которых есть такое условие в договоре. Если исходить из приоритета существа над формой, можно предположить, что и несогласованные неотделимые улучшения должны рассматриваться так же, как невозмещаемые (не компенсируемые).

Некомпенсируемые неотделимые улучшения (не важно, были ли они согласованы или нет) — это проблема для собственника. По факту собственник принимает их безвозмездно, без демонтажа и для дальнейшего использования. Могут быть и такие ситуации, когда собственник принимает улучшения, а потом требует от арендатора компенсации затрат на демонтаж, потому что арендатор обязан вернуть имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учётом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (ст. 622 ГК РФ). То есть в этих ситуациях ни собственнику, ни арендатору не будет выгоды от произведённых улучшений.

Важный момент: если собственник безвозмездно получил от арендатора неотделимые улучшения, то это не является неосновательным обогащением, поскольку при неденежных формах обогащения эти нормы неприменимы (Определение ВАС РФ от 03.04.2009 № ВАС-402/09 по делу № А41-К1-13707/07).

Налоговое законодательство не предписывает арендодателю учитывать для целей налогообложения доходы в сумме стоимости некомпенсируемых неотделимых улучшений, произведённых арендатором (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ). В приведенной норме нет ни слова о том, должно или нет быть согласование по капвложениям между сторонами договора. Тем не менее Минфин РФ полагает, что если речь будет идти о несогласованных и не компенсируемых по договору улучшениях, после окончания аренды они должны учитываться в составе внереализационных доходов у собственника в порядке п. 3 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина от 03.05.2011 № 03-03-06/1/280).

При этом Минфин предлагает в НК РФ объединить зеркальные нормы про признание доходов и про признание расходов в привязке к наличию согласования. Для этого он предлагает внимательно прочитать п. 1 ст. 256 НК РФ. В соответствии с НК РФ, если собственник не возмещает стоимость капитальных вложений, произведённых арендатором с его согласия, то последний амортизирует их в течение срока действия договора аренды.

Налицо коллизия права. О том, как решить эту проблему, мы поговорим в следующий раз.

Светлана Смирнова, кандидат экономических наук, налоговый консультант I категории

Источник: http://kontur.ru/articles/5434

Неотделимые улучшения арендованного имущества в учете арендатора

Автор: Ираида Башкирова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер

Если арендатор произвел неотделимые улучшения предмета аренды, то по окончании срока договора аренды эти улучшения передаются арендодателю на возмездной либо безвозмездной основе (в зависимости от условий договора), если иное не предусмотрено договором аренды. Как отразить передачу неотделимых улучшений в бухгалтерском и налоговом учете арендатора?

Из положений статьи 623 Гражданского кодекса следует, что неотделимые улучшения, произведенные арендатором, по окончании срока действия договора аренды остаются в собственности арендодателя. В случае когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, он имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (пп. 2, 3 ст. 623 ГК РФ).

Рассмотрим ситуацию, когда договор аренды предусматривает возмещение арендатору неотделимых улучшений после возврата помещения арендодателю, причем в повышенном размере с учетом инфляции. Неотделимые улучшения учтены арендатором в составе основных средств. В бухгалтерском и налоговом учете арендатора неотделимые улучшения амортизировались.

Расходы на неотделимые улучшения

Сумму полученного арендатором возмещения расходов на создание неотделимых улучшений арендованного имущества он учитывает в целях налогообложения прибыли в составе выручки от реализации (ст. 249 НК РФ; письма Минфина России от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19, от 06.11.2009 № 03-03-06/2/215, от 18.03.2008 № 03-03-09/1/195).

По мнению судов, реализация капитальных вложений в арендованное имущество, учтенных как основные средства, используемые при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, является реализацией прочего имущества (пост. ФАС ВСО от 05.05.2008 № А58-243/2007-Ф02-1738,1765/2008).

Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признают амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, арендодатель амортизирует в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса (п. 1 ст. 258 НК РФ) (далее — Кодекс), а капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, арендатор амортизирует в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией основных средств (утв. пост. Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Таким образом, амортизации у арендатора подлежат только те неотделимые улучшения, которые не возмещаются арендодателем (письма Минфина России от 13.05.2013 № 03-03-06/2/16376, от 04.02.2013 № 03-03-06/2/2269).

В рассматриваемом случае договором аренды изначально было предусмотрено, что арендодатель будет возмещать неотделимые улучшения, произведенные арендатором, после расторжения договора аренды и возврата имущества арендодателю.

По мнению специалистов Минфина России, стоимость проведенных работ по созданию неотделимых улучшений может амортизироваться только в части, не возмещенной арендодателем (письма Минфина России от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19, от 06.11.2009 № 03-03-06/2/215). Однако по договору арендодатель полностью возмещает расходы, понесенные арендатором на улучшение арендованного помещения. Таким образом, в данной ситуации арендатор не должен был амортизировать неотделимые улучшения, произведенные в арендованное имущество.

По мнению автора, в данном случае расходы, понесенные на осуществление улучшений, должны учитываться в том периоде, в котором передаются неотделимые улучшения арендодателю. Суды также придерживаются мнения, что арендатор при отражении выручки от реализации неотделимых улучшений должен отразить расходы по осуществлению данных улучшений в составе материальных расходов (подп. 1, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ) и вправе учесть данные расходы единовременно в полном размере после того, как передаст улучшенное имущество арендодателю (пост. ФАС СКО от 28.09.2009 № А32-1571/2009-56/26).

Читайте так же:  Возмещение ущерба по земельному законодательству курсовая

Так, суды пришли к выводу, что, поскольку арендатор фактически осуществляет затраты, связанные с созданием объекта, который впоследствии реализуется арендодателю, арендатор учитывает в составе доходов от реализации сумму компенсации, выплаченной арендодателем, а в составе расходов — затраты, понесенные в связи с созданием неотделимых улучшений арендованного имущества (пост. Одиннадцатого ААС от 28.01.2014 № 11АП-23288/13).

Видео (кликните для воспроизведения).

По мнению представителей финансового ведомства, если договором предусмотрена обязанность возмещения арендодателем стоимости получаемых улучшений имущества, то такие затраты могут быть учтены арендатором для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, в соответствии с главой 25 Кодекса, при условии их обоснованности и документального подтверждения (письмо Минфина России от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651).

НДС при передаче неотделимых улучшений

Объектом обложения НДС на территории РФ признаются операции по реализации товаров, работ, услуг (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом реализацией является передача на возмездной основе (в том числе обмен) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, — передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

По мнению Минфина России и налоговых органов, если арендатор в соответствии с договором аренды осуществляет операции по передаче (на возмездной или безвозмездной основе) арендодателю неотделимых улучшений, то такие операции признают объектом обложения НДС. Аргументом в пользу данной позиции является то, что арендатор передает арендодателю не улучшения как объект, а результат выполненных работ по его созданию. А работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы (п. 4 ст. 38 НК РФ; письма Минфина России от 25.11.2014 № 03-07-11/59765, от 25.02.2013 № 03-07-05/5259, ФНС России от 19.04.2010 № ШС-37-3/11, УФНС России по г. Москве от 26.01.2007 № 19-11/06916).

Соответственно, при передаче арендодателю неотделимых улучшений, произведенных собственными силами или с привлечением подрядных организаций, арендатор обязан предъявить арендодателю соответствующую сумму НДС.

При возмещении стоимости арендодателем налоговая база определяется как договорная (рыночная) стоимость передаваемых неотделимых улучшений без учета НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). В Кодексе не урегулировано, в какой момент следует начислить НДС и, соответственно, выставить счет-фактуру арендодателю (п. 3 ст. 168 НК РФ): сразу после того, как выполнены работы, или по окончании договора аренды.

В случаях если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача прав собственности в целях исчисления налоговой базы по НДС приравнивается к отгрузке (п. 3 ст. 167 НК РФ), за исключением случая, предусмотренного пунктом 16 статьи 167 Кодекса. Согласно этому пункту при реализации недвижимого имущества датой отгрузки в целях НДС признается день передачи недвижимости покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Если исходить из того, что все-таки происходит передача (то есть имеет место переход права собственности) неотделимых улучшений (опуская тот факт, что право собственности на них изначально принадлежит арендодателю на основании ст. 623 ГК РФ), то, по мнению автора, начислять НДС и выставлять счет-фактуру следует по окончании договора аренды в момент подписания документа о передаче улучшенного имущества арендодателю.

При этом суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых при проведении неотделимых улучшений в арендуемое имущество, подлежат вычету у арендатора в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 Кодекса (письма Минфина России от 05.11.2009 № 03-07-11/282, УФНС России по г. Москве от 12.03.2009 № 16-15/021505, от 26.01.2007 № 19-11/06916, ФНС России от 18.05.2006 № 03-1-03/[email protected]).

Неотделимые улучшения в бухгалтерском учете

Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы ведется на основании Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее — ПБУ 6/01)), Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания)), Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее — План счетов)).

По общему правилу имущество, не являющееся собственностью организации, должно учитываться на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником (пп. 14, 82 Методических указаний). Капитальные вложения (неотделимые улучшения) в арендованные объекты основных средств учитывают в составе основных средств (п. 5 ПБУ 6/01; п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н; письма Минфина России от 19.02.2014 № 03-05-05-01/6958, от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651, от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48).

Стоимость капитальных вложений в арендованные объекты основных средств погашают посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования одним из методов, установленных пункте 18 ПБУ 6/01 (п. 17 ПБУ 6/01). В данной ситуации арендатор учел неотделимые улучшения в составе основных средств и начислял амортизацию.

Произведенные капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) арендатор учитывает до их выбытия (в рассматриваемом случае — до возврата арендодателю объекта аренды с новыми качественными характеристиками). Под выбытием капитальных вложений среди прочего можно понимать (письма Минфина России от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48, от 01.11.2010 № 03-05-05-01/46, от 24.10.2008 № 03-05-04-01/37) окончание договора аренды или возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений посредством снижения арендной платы).

Читайте так же:  Заключение ревизионной комиссии тсж образец

Выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае фактического выбытия объекта из владения организации (п. 29 ПБУ 6/01). По мнению автора, к таким случаям относится и передача неотделимых улучшений арендодателю, поэтому после прекращения договора аренды в учете арендатору нужно сделать записи по выбытию объекта основных средств в форме капвложений в неотделимые улучшения.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражают в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01).

На основании этого автор полагает, что в данной ситуации на дату возврата помещения арендодателю в учете арендатора следует отразить выбытие неотделимых улучшений.

Для учета выбытия объектов основных средств согласно Плану счетов к счету 01 «Основные средства» может быть открыт субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносят первоначальную стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумму накопленной амортизации. Одновременно со списанием стоимости основных средств подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений. При завершении процедуры выбытия остаточную стоимость объекта (разницу, образовавшуюся на субсчете «Выбытие основных средств») списывают со счета 01 на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Таким образом, выбытие капитальных вложений в арендованное имущество отражают в учете следующими записями:

ДЕБЕТ 01, субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации»

— списана первоначальная стоимость выбывающего объекта неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01, субсчет «Выбытие основных средств»

— списана амортизация, накопленная к моменту выбытия объекта;

ДЕБЕТ 91, субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 01, субсчет «Выбытие основных средств»

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91, субсчет «Прочие доходы»

— учтена в доходах сумма, возмещаемая арендодателем за неотделимые улучшения и согласованная сторонами;

ДЕБЕТ 91, субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

— начислен НДС по переданному объекту неотделимых улучшений.

Источник: http://www.audit-it.ru/articles/account/assets/a8/909502.html

«Упрощенный» учет улучшений арендованного имущества

Налогообложение капвложений в арендованное имущество у арендатора и арендодателя на УСН

От условий договора аренды, касающихся улучшений арендованного имущества, будет зависеть расчет налоговой базы при УСН как у арендатора, так и у арендодателя. В частности, если арендодатель не давал согласия на внесение неотделимых улучшений, то ему придется отражать «упрощенный» доход при получении имущества с улучшениями, а арендатор не сможет учесть при налогообложении свои затраты на создание этих улучшений.

Учет отделимых улучшений

Говоря далее об учете затрат, мы будем понимать учет затрат у упрощенцев с объектом «доходы минус расходы». А учет доходов будет одинаковым независимо от применяемого объекта налогообложения.

СИТУАЦИЯ 1. Улучшения являются собственностью арендатора

Это общее правило (если в договоре аренды ничего не сказано о собственности на отделимые улучшени Арендатор делает их за свой счет. Поэтому согласие арендодателя на выполнение отделимых улучшений не требуется и оно не имеет значения для целей налогообложения.

Фактически отделимое улучшение представляет собой самостоятельный объект. И соответственно, затраты на его создание учитываются арендатором так.

Условие Как учитывать расходы
Отделимое улучшение является амортизируемым имуществом, то
  • его стоимость превышает 100 тыс. руб.;
  • срок полезного использования (далее — СПИ) объекта — более 12 месяцев*
В качестве расходов на создание основных средств с момента ввода объекта в эксплуатаци При этом расходы (в виде первоначальной стоимости объекта, определенной по правилам бухучет
  • распределяются равными долями между оставшимися до конца текущего года кварталами;
  • отражаются на последнее число квартала/ года в размере уплаченных сумм
Отделимое улучшение не является амортизируемым имущество
  • его стоимость — 100 тыс. руб. либо меньше;
  • СПИ равен 12 месяцам либо меньше
Стоимость оприходованного имущества включается в состав материальных расходов единовременно на дату оплат

* СПИ определяется в соответствии с Классификацией основных средст Если же в Классификации это ОС отсутствует, то он определяется исходя из технических условий или рекомендаций организации-изготовителя (подтвержденных документальн

Поскольку по окончании аренды отделимые улучшения остаются у арендатора, арендодатель у себя в учете их никак не отражает.

СИТУАЦИЯ 2. Улучшения являются собственностью арендодателя

Такое условие может быть прописано в договоре аренд Тогда в договоре также нужно указать, в какой момент арендатор передаст улучшения арендодателю (по окончании срока аренды или сразу же после завершения работ по их производству).

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

При безвозмездной передаче отделимых улучшений негативные налоговые последствия возникнут как у арендатора, так и у арендодателя. Выгоднее для обеих сторон договориться о том, что такие улучшения являются собственностью арендатора. И если арендодатель в них заинтересован, арендатор просто в любой момент продаст их арендодателю.

Для целей налогообложения важно, возмещает ли арендодатель арендатору стоимость этих улучшений:

  • возмещает — в учете у арендодателя и арендатора отражаются соответственно обычные приобретение и реализация имущества;
  • не возмещает, это значит, что имущество передано/ получено безвозмездно. Тогда:
  • арендодателю нужно включить в состав доходов рыночную стоимость имущества на дату его получени В расходах стоимость этого имущества не учитывается, ведь арендодатель за него не плати
  • арендатору при такой формулировке в договоре рискованно признавать затраты в налоговых целя

Учет неотделимых улучшений

Налоговый учет у обеих сторон зависит от следующего:

  • есть ли согласие арендодателя на создание неотделимых улучшений;

СОВЕТ

Согласие арендодателя лучше оформить в виде отдельного письменного документа. И чтобы впоследствии избежать споров с арендодателем в части отнесения улучшений к отделимым или неотделимым, в этом документе нужно указать, какие именно работы будут сделаны. В нем же можно определить момент передачи арендодателю неотделимых улучшений.

  • возмещает ли арендодатель стоимость этих улучшений.

Если арендодатель дал согласие на неотделимые улучшения своего имущества, то после прекращения договора он должен компенсировать арендатору их стоимост Однако стороны могут предусмотреть в договоре иной срок возмещения затрат арендатора либо решить, что арендатор улучшает имущество за свой счет без последующей компенсации со стороны арендодателя.

СИТУАЦИЯ 1. Арендодатель дает согласие на улучшения и компенсирует их стоимость

Учет у арендатора. Сумму возмещения, полученную от арендодателя, нужно включить в доходы на дату поступления денег (на расчетный счет или в касс

Читайте так же:  Мировое соглашение приводит

Если на стоимость улучшений арендодатель уменьшает арендную плату, то сторонам надо дополнительно оформить соглашение о взаимозачете (когда одновременно погашаются задолженность арендодателя по возмещению стоимости улучшений и задолженность арендатора по оплате аренды за определенный период). Тогда доход у арендатора отражается на дату проведения зачет

Затраты на создание улучшений арендатору можно учесть в «упрощенных» целях в составе материальных расходов (например, при выполнении работ подрядным способом — на дату оплаты подрядчик

Характерный пример отделимого улучшения — съемная аппаратура системы видеонаблюдения

Учет у арендодателя. При получении неотделимых улучшений облагаемого дохода у арендодателя не возникне

Сумму возмещения, выплачиваемую арендатору по неотделимым улучшениям, арендодатель может учесть как расходы на реконструкцию, модернизацию, достройку или дооборудование При этом для признания таких затрат должны быть выполнены следующие услови

  • неотделимые улучшения введены арендодателем в эксплуатацию;
  • сумма компенсации оплачена арендатору. Причем форма оплаты — деньгами или зачет в счет арендной платы — значения не имеет;
  • поданы документы на госрегистрацию прав на ОС, если нужна такая регистрация (к примеру, арендатор сделал пристройку к зданию, в результате чего изменилась его площадь).

Стоимость неотделимых улучшений учитывается в расходах ежеквартально (на последнее число квартала) равными частями до конца текущего года начиная с квартала, в котором соблюдены все перечисленные выше услови

СИТУАЦИЯ 2. Арендодатель согласен на улучшения, но их стоимость не возмещает

Учет у арендатора. Неотделимые улучшения в таком случае признаются амортизируемым имуществом арендатор Даже если договор аренды заключен на срок менее 12 месяцев. Ведь СПИ улучшений определяется по Классификации а не по сроку аренд

Затраты на создание таких улучшений учитываются в «упрощенных» расходах так же, как расходы на приобретение

  • с момента ввода неотделимых улучшений в эксплуатацию и оплаты арендатором понесенных затрат;
  • на последнее число каждого квартала равными частями до конца текущего года — в пределах действия договора аренды с учетом его пролонгации. Если по окончании действия договор аренды не будет пролонгирован, а будет заключен новый договор аренды того же самого имущества, то недосписанную стоимость улучшений в расходы включить нельзя.

Арендатору следует иметь в виду, что при передаче арендодателю улучшений (по окончании договора аренды или раньше по акту) ему придется пересчитать налог при УСН за весь период пользования неотделимыми улучшениями (исключить из расходов учтенную ранее стоимость улучшений, учесть по ним амортизацию, рассчитанную по «прибыльным» правилам, подать уточненные декларации, доплатить налог и если:

  • улучшения со СПИ до 15 лет включительно будут переданы до истечения 3 лет с окончания года, когда их стоимость учтена в расходах;
  • улучшения со СПИ свыше 15 лет будут переданы до истечения 10 лет с момента завершения работ по их созданию.

Только нужно помнить, что рассчитанная амортизация включается в расходы в течение срока аренды. И недоамортизированную часть имущества признать в «упрощенных» целях уже не удастся.

СОВЕТ

Если договор аренды действует менее указанных сроков, то арендатору лучше сразу учитывать в расходах сумму амортизации по неотделимым улучшениям, рассчитанную по «прибыльным» правилам. Тогда не нужно будет пересчитывать налог и доплачивать пени.

Учет у арендодателя. При получении от арендатора неотделимых улучшений их стоимость не нужно отражать:

  • в доходах, в силу прямого указания на это в
  • в расходах, ведь улучшения арендодатель получил бесплатн

СИТУАЦИЯ 3. Арендодатель не давал согласия на улучшения и не возмещает их стоимость, но улучшения принимает

Учет у арендатора. В такой ситуации арендатору затраты на создание неотделимых улучшений в расходах учесть не получится. Ведь не согласованные с арендодателем улучшения не считаются амортизируемым имуществом и, значит, не учитываются как расходы на создание ОС для целей А других оснований для признания таких затрат нет закрытого перечня «упрощенных» расходо

Внимание

Если неотделимые улучшения выполнены без согласия арендодателя, то арендатор не сможет потребовать от арендодателя возмещения своих затрат на их производство.

Учет у арендодателя. Раз стоимость несогласованных улучшений арендодатель не компенсирует, то и «упрощенных» расходов у него не возникае

Что касается доходов, то, по мнению Минфина, в такой ситуации арендодателю при получении улучшений (например, на дату подписания акта возврата имущества с улучшениями по окончании договора аренды) придется отразить доход со стоимости безвозмездно полученных улучшени При этом в доходы включается рыночная стоимость улучшений, которая должна быть подтверждена документами арендатора или путем проведения независимой оценк

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

Арендодателю с точки зрения налогообложения гораздо выгоднее согласовать неотделимые улучшения, даже если он не собирается возмещать их стоимость. Тогда ему не придется отражать «лишние» доходы. Да и арендатор, имея на руках письменное согласие, сможет учесть свои затраты в «упрощенных» расходах.

Но если вы готовы к спору с проверяющими, то можно применить следующие аргументы. Доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, «упрощенным» налогом не облагаютс Кроме того, в п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ прямо сказано, что в доход включается стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. А ст. 251 НК РФ как раз содержит подп. 32 п. 1, в котором говорится о капитальных вложениях в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором. Причем в этом подпункте нет оговорки о том, что улучшения должны быть согласованы с арендодателем.

Если арендодатель не соглашается на улучшения и требует их демонтировать, тогда арендатор не сможет учесть в «упрощенных» целя

  • ни затраты на производство неотделимых улучшений (по аналогии с ситуацией 3);
  • ни затраты на демонтаж произведенных улучшений, поскольку они не поименованы в закрытом перечне «упрощенных» расходов.
Видео (кликните для воспроизведения).

Источник: http://glavkniga.ru/elver/2016/20/2524-uproschennij_uchet_uluchshenij_arendovannogo_imuschestva.html

Неотделимые улучшения бухгалтерский и налоговый учет
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here